22.08.2022 Czy i na jakich zasadach przepisy covidowe zawieszają bieg terminów przedawnienia zobowiązań podatkowych?

W świetle przepisów covidowych obowiązujących od marca 2020 r. zawieszono bieg niektórych terminów przewidzianych przepisami prawa administracyjnego, w tym dotyczących między innymi terminów przedawnienia. Na tle art. 15zzr ustawy covidowej powstały liczne wątpliwości co do zakresu obowiązywania tego przepisu. W związku z kształtującą się linią orzeczniczą sądów administracyjnych podatnicy powinni dla pewności doliczyć kilkadziesiąt dni do terminu przedawnienia ich zobowiązań podatkowych, bo organy podatkowe zyskały dodatkowy czas na weryfikację prawidłowości ich rozliczeń.

Enodo

Rok 2020 był okresem, w którym z szybko zmieniającą rzeczywistością zderzyły się przepisy prawa. W reakcji na taki stan rzeczy ustawodawca wprowadzał szereg rozwiązań legislacyjnych nakierowanych na walkę ze skutkami globalnej pandemii. W dniu 8 marca 2020 r. zaczęła obowiązywać ustawa z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych, która była kolejno wielokrotnie nowelizowana.

 

Wśród tych szczególnych rozwiązań znalazły się oczywiście takie, które wywoływały wiele wątpliwości interpretacyjnych. Jednym z takich problematycznych przepisów był dodany 31 marca 2020 r. art. 15zzr ustawy, który stanowił, że w okresie obwiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 bieg przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów m.in. przedawnienia nie rozpoczynał się, a rozpoczęty ulegał zawieszeniu na ten okres.

 

Przepis ten obowiązywał jednak stosunkowo krótko, bo został uchylony z dniem 15 maja 2020 r., a zgodnie z przepisami ustawy zmieniającej, bieg terminów o których mowa w komentowanym przepisie rozpoczynał się lub „odwieszał” po upływie 7 dni od wejścia w życie ustawy uchylającej ten przepis.

 

Ministerstwo Finansów i WSA w Warszawie: przepisy covidowe bez wpływu na bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych

 

Fundamentalna wątpliwość, która pojawiła się zaraz po dodaniu komentowanego przepisu, było ustalenie, czy dotyczy on w ogóle terminów przewidzianych w prawie podatkowym. Tezy negujące taki wpływ dotyczyły w głównej mierze dwóch problemów węzłowych.

 

  • Pierwszy, który chyba najbardziej podzielił komentatorów w tym przedmiocie, dotyczył zagadnienia z zakresu nauk ogólnych o prawie, tj. czy prawo podatkowe jest wyspecjalizowaną częścią prawa administracyjnego czy jednak stanowi osobną gałąź prawa. Powyższa kwestia jeszcze przed pojawieniem się COVID-19 była niejednolicie postrzegana w podręcznikach akademickich, a pojawienie się problematycznego przepisu z pewnością tego sporu nie zakończyło. Należy zatem stwierdzić, że na tej płaszczyźnie trudno było o kompromis.

 

  • Drugim, niezwykle ciekawym argumentem przemawiającym za stanowiskiem negującym wpływ przepisu na termin w prawie podatkowym (w tym komentowany termin w którym zobowiązanie podatkowe ulega przedawnieniu), było rozróżnienie przez ustawodawcę w innych przepisach ustawy postępowań administracyjnych od postępowań prowadzonych na podstawie przepisów ordynacji podatkowej.

 

Co ciekawe, brak wpływu omawianego przepisu na m.in. bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych potwierdził również Minister Finansów w odpowiedzi z dnia 1 maja 2020 r. (znak: SP5.055.2.2020) na pismo Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców.

 

Powyższą argumentację przyjął również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 31 marca 2022 r. (sygn. akt III SA/Wa 1747/21).

 

Odmienne stanowisko pozostałych sądów administracyjnych

 

Wspomniany wyrok WSA w Warszawie stanowił jednak wyłom w kształtującej się linii orzeczniczej, w której podkreślano, że art. 15zzr ustawy ma zastosowanie do terminów wynikających z prawa podatkowego. Podkreślano w szczególności funkcjonalną, celowościową (ograniczenie ustawą covidową działania całej administracji publicznej, w tym administracji podatkowej), ale także systemową zewnętrzną (jednolite sądownictwo) i historyczną (wywodzenie się prawa podatkowego z prawa administracyjnego) wykładnię tego pojęcia.

 

Ciekawe stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 grudnia 2021 r. (sygn. akt III FSK 4552/21). W ramach rozstrzygania co prawda innego problemu z zakresu materialnego prawa podatkowego sąd uznał, że wykładania użytego w art. 15zzr ustawy terminu „przepisy prawa administracyjnego” powoduje wątpliwości niedające się usunąć w sposób jednoznaczny. To powoduje, że należy je rozstrzygnąć na korzyść strony (art. 2a ordynacji podatkowej). Z uwagi jednak na specyfikę sprawy, w której uznanie, że art. 15zzr ustawy ma zastosowanie do prawa podatkowego będzie korzystne dla podatnika – sąd ten uznał o objęciu prawa podatkowego normą komentowanego przepisu.

 

Powyższych wątpliwości nie dostrzegały późniejsze składy orzekające w innych sprawach zawisłych przed NSA, co wydaje się na pewien czas rozstrzygnięte.

 

Od kiedy liczyć czas zawieszenia?

 

W orzecznictwie sądów administracyjnych pojawił się jednak kolejny problem. Skoro art. 15zzr ustawy zawieszał bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii to należy zauważyć, że stan zagrożenia epidemicznego został wprowadzony 14 marca 2020 r., stan epidemii w dniu 20 marca 2020 r. (w tym czasie odwołano stan zagrożenia epidemicznego) natomiast art. 15zzr ustawy zaczął obowiązywać dopiero od 31 marca 2020 r. W związku z powyższym zasadne jest pytanie, czy omawiany przepis ma charakter retroaktywny.

 

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lutego 2022 r. (sygn. akt III FSK 4834/21) przyjęto, że treść komentowanego przepisu wyraźnie wskazuje na intencję ustawodawcy wywołania jego wstecznego skutku. Oznacza to, że zawieszenie biegu terminu przedawnienia miałoby swój początek 14 marca 2020 r.

 

Tego stanowiska nie podzielił inny skład orzekający Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z 7 czerwca 2022 r. (sygn. akt III FSK 5032/21) wskazał, że przepisy wprowadzające art. 15zzr ustawy nie zawierają przepisów intertemporalnych ani przejściowych, które uprawniałyby do wstecznego obowiązywania przepisów, a wykładania przepisu w oparciu intencje ustawodawcy, w tym przypadku godziłaby w podstawowe wartości konstytucje (np. zasadę pewności prawa). Zgodnie z tym poglądem zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego miałoby swój początek dopiero z dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej wprowadzającej komentowany przepis, tj. 31 marca 2022 r.

 

To nie koniec wątpliwości

 

Dyskusja ta z pewnością nie zakończy się na przedstawionych orzeczeniach, ale trwać będzie tak długo, jak nie wygasną zobowiązania podatkowe do których zastosowanie będzie miał lub mógł mieć art. 15zzr ustawy.

 

Warto na koniec nadmienić, że omawiany przepis zawieszał nie tylko bieg terminów przedawnienia, ale dotyczył również innych terminów przewidzianych w szeroko rozumianym prawie administracyjnym. Wobec uznania przepisu za obejmujący również prawo podatkowe można pokusić się o dużo dalej idące wnioski, jak choćby wspomniane wcześniej zawieszenie biegu terminu do złożenia oświadczenia w celu zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych czy nawet terminów zapłaty podatku lub złożenia deklaracji podatkowej.

 

Podatnicy, którzy liczą na to, że ich zobowiązania podatkowe przedawnią się z końcem roku, powinni dla pewności doliczyć kilkadziesiąt dni. Dla organów podatkowych jest to dodatkowy czas na weryfikację prawidłowości rozliczeń podatników.

 

Adam Mazur, Associate w ENODO Advisors.

Pozostałe aktualności

20.06.2022

Związek usługi budowlanej z nieruchomością a miejsce opodatkowania VAT

W naszym ostatnim artykule zasygnalizowaliśmy trudności związane z ustaleniem miejsca świadczenia usług. Dzisiaj przedstawiamy praktyczne wskazówki pomocne w ustaleniu związku usługi z nieruchomością, a w konsekwencji miejsca opodatkowania VAT.

Enodo
14.04.2022

TSUE: korzystna interpretacja pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla potrzeb VAT

Wydane kilka dni temu orzeczenie TSUE[1] może być bardzo ważne dla praktyki podatkowej w zakresie VAT w Polsce. Dotyczyło ono bowiem wysoce spornej kwestii: jak należy właściwie interpretować dla potrzeb VAT pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Enodo
04.02.2022

Ulepszania Polskiego Ładu ciąg dalszy. Sejm uchwalił nowelizację ustawy o PIT

Uchwalona 27 stycznia br. nowelizacja[1] przewiduje m.in. wdrożenie mechanizmu zaniechania poboru zaliczek w podatku dochodowym od osób fizycznych znanego już z budzącego wiele kontrowersji rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 stycznia 2022 r.  Czy ustawa ostatecznie zniweluje wątpliwości powstające u płatników rozliczających wynagrodzenia swoich pracowników?

Enodo
29.12.2021

Interpretacja ogólna MF: zwolnienie jest, ale nie wiadomo kto może z niego skorzystać

Minister Finansów potwierdził[1], że przewidziane w ustawie o CIT zwolnienie z opodatkowania dywidendy otrzymywanej przez spółki (tzw. parent-subsidiary) może być stosowane także do dywidend wypłacanych przez spółki jawne i komandytowe. Niestety nadal pozostają wątpliwości co do tego, w jaki sposób ustalić grono podatników uprawnionych do zwolnienia.

Enodo
23.11.2021

Onkoodpowiedzialni: listopad pod znakiem problemów zdrowotnych mężczyzn

Kolejna odsłona akcji #ONKOODPOWIEDZIALNI, którą dumnie wspieramy jako partnerzy tego przedsięwzięcia, poświęcona jest profilaktyce, diagnostyce i leczeniu raka gruczołu krokowego i raka jąder. 

Enodo
21.10.2021

Ceny transferowe a COVID-19: co dalej z APA?

W poprzednim artykule przedstawiliśmy Rekomendacje FCT w zakresie alokacji strat oraz kosztów nadzwyczajnych, a także traktowania wsparcia antykryzysowego. Kolejnym istotnym tematem, z którym muszą zmierzyć się polscy podatnicy, jest kwestia aktualności uprzednich porozumień cenowych (APA) w czasach pandemii COVID-19. W niniejszym artykule przedstawiamy główne wnioski dotyczące tego tematu wynikające z prac Forum Cen Transferowych, działającego przy Ministerstwie Finansów.

Enodo
24.09.2021

Kolejne zmiany w przepisach o cenach transferowych – projekt ustawy w Sejmie!

Polski Ład to wciąż gorący temat, również w obszarze cen transferowych! Ostatnio w dwóch artykułach na naszej stronie internetowej opisywaliśmy pozytywne i negatywne dla polskich podatników propozycje zmian w przepisach dotyczących cen transferowych. Artykuły te były oparte o projekt zmian w przepisach o cenach transferowych, który trafiły do prekonsultacji. Dzisiaj wiemy już jak wygląd projekt przepisów, który trafił do Sejmu.

Enodo
27.05.2021

Webinarium: VAT a kary umowne i odszkodowania w branży budowlanej

Serdecznie zapraszamy na bezpłatne szkolenie poświęcone tematyce opodatkowania VAT-em kar umownych i odszkodowań w branży budowlanej. Z naszych obserwacji wynika, że zagadnienie to budzi wiele wątpliwości i praktycznych problemów, dlatego w trakcie spotkania omówimy nie tylko aspekty prawne, ale przede wszystkim skoncentrujemy się praktycznych przypadkach.

Enodo
04.05.2021

Komu opłaca się pozostanie w spółce komandytowej – cz. 2

Objęcie spółki komandytowej opodatkowaniem CIT spowodowało ożywiony ruch na rynku restrukturyzacji spółek komandytowych (o zmianach pisaliśmy w I cz. artykułu). Wielu wspólników z obawy przed podwójnym opodatkowaniem zysków wypracowanych przez spółkę, stara się zrestrukturyzować swoją działalność. Są jednak i tacy, dla których optymalnym rozwiązaniem może okazać się kontynuacja działalności w dotychczasowej formie.

Enodo
08.04.2021

Webinarium: STRATEGIA PODATKOWA 2021. Jak się przygotować?

Serdecznie zapraszamy na webinarium poświęcone sporządzaniu i publikowaniu informacji o realizowanej strategii podatkowej. Przepisy, które weszły w życie 1 stycznia br. nałożyły na dużych podatników obowiązek raportowania, i to już za ubiegły, tj. 2020 rok.

Enodo
25.02.2021

Ceny transferowe, cz. 2 – rozliczenia za 2021 r.

W poprzednim artykule wskazaliśmy na co zwrócić uwagę w kontekście rozliczeń z podmiotami powiązanymi, dotyczących ubiegłego roku. W tej części przybliżamy najważniejsze zmiany w przepisach z zakresu cen transferowych, które weszły w życie w styczniu 2021 r.

Enodo
03.11.2020

Konfiskata prewencyjna: udowodnij własną „niewinność”

Jak wynika z pierwszej części artykułu o konfiskacie prewencyjnej, planowane rozwiązanie z jednej strony wpisuje się w pewien trend zmian w przepisach karnych i karno-skarbowych, stanowiąc niejako domknięcie systemu konfiskaty. Z drugiej strony, ten nowy instrument mający  przeciwdziałać ukrywaniu majątku pochodzącego z przestępstwa, może zawierać rozwiązania, które będą trudne do pogodzenia z podstawowymi zasadami praworządności oraz standardami ochrony podstawowych praw i wolności konstytucyjnych jednostki.

Enodo
23.10.2020

SLIM VAT: nowe zasady ujmowania faktur korygujących

Jednym z rozwiązań upraszczających rozliczenia VAT w projekcie SLIM VAT[1] jest zmiana zasad ujmowania faktur korygujących zmniejszających oraz wprowadzenie do ustawy zasad ujmowania korekt zwiększających.

Enodo