12.06.2019 Diabeł w szczegółach – o podobieństwach i różnicach usług w art. 15e i objętych podatkiem u źródła

Od 2018 r. obowiązuje art. 15e ustawy CIT, ograniczający możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie określonych kategorii usług i wartości niematerialnych. Uwagę od początku zwracało podobieństwo katalogu usług zawartego w art. 15e ust. 1 pkt 1 do wykazu usług podlegających opodatkowaniu podatkiem u źródła (WHT) ujętego w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy. Nie są to jednak zbiory identyczne.

Enodo

Różnice prezentuje poniższa tabela:

Art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy CIT Art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT
  • usługi doradcze
  • usługi badania rynku
  • usługi reklamowe
  • usługi zarządzania i kontroli
  • usługi przetwarzania danych
  • usługi ubezpieczeń
  • usługi gwarancji i poręczeń oraz
  • świadczenia o podobnym charakterze
  • usługi doradcze
  • usługi księgowe
  • usługi badania rynku
  • usługi prawne
  • usługi reklamowe
  • usługi zarządzania i kontroli
  • usługi przetwarzania danych
  • usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu
  • usługi gwarancji i poręczeń oraz
  • świadczenia o podobnym charakterze

Pierwszy projekt przepisu art. 15e ust. 1 pkt 1 w pełni odpowiadał obecnemu art. 21 ust. 1 pkt 2a. Dopiero na dalszych etapach procesu legislacyjnego usługi księgowe, prawne i rekrutacji zostały usunięte z katalogu. Jest to ważna wskazówka pozwalająca racjonalnie przyjąć, że katalogi usług wskazane w obu przepisach mają być do pewnego stopnia podobne, lecz nie identyczne.

Na gruncie przyjętego tekstu ustawy istnieje duża część wspólna obu regulacji. Wspólne jest też odniesienie do „świadczeń o podobnym charakterze”. Wyrażenie  to jest nieostre i wymaga dookreślenia w drodze praktyki. Naturalne wydaje się sięgnięcie do praktyki dostępnej w odniesieniu do art. 21 ustawy CIT. Czy jest to uprawnione? A jeśli tak, to czy praktyka organów w obu przypadkach jest zbieżna?

Na dwoje organy wróżyły

Od momentu wprowadzenia przepisów art. 15e ustawy CIT wydano już ponad 600 interpretacji indywidualnych prawa podatkowego dotyczących ich wykładni. Duża ich część, zgodnie z przewidywaniami, dotyczyła określenia zakresu przedmiotowego regulacji.

Interpretacje indywidualne ukazały rozbieżności w rozumieniu art. 15e i art. 21 ustawy CIT. Przykładem mogą być usługi pośrednictwa sprzedaży. Organy podatkowe nie widziały podobieństwa tych usług do żadnej z grup wskazanych w art. 21 ustawy CIT. Jednak gdy przeprowadziły analizę w kontekście art. 15e tej samej ustawy, dopatrzyły się podobieństwa do usług doradztwa. Biorąc pod uwagę, że usługi doradztwa występują w obu tych regulacjach – takie stanowisko prowadzi do sytuacji, w której identycznie brzmiące przepisy prawa interpretowane są przez organy odmiennie.

Rzeczywistość (sądowa) weryfikuje

Istotna część interpretacji dotyczących art. 15e ustawy CIT nie przechodzi pozytywnie kontroli sądowej. Przykładem może być wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 18 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 763/18 (orzeczenie nieprawomocne). Sąd stwierdził, że oceniając charakter czynności, powinno się brać pod uwagę cel gospodarczy świadczenia, które ma być podobne do świadczenia wymienionego w tym przepisie. Dodatkowo uznał, że wobec art. 15e ust. 1 ustawy CIT aktualny pozostaje pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 2369/15. W wyroku tym NSA dokonał wykładni art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT, czyli przepisu dotyczącego WHT. Zgodnie z treścią orzeczenia „dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a jest objęte jego zakresem, decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych.”

Powyższe odwołanie WSA w Poznaniu pozwala przypuszczać, że podatnicy przy zachowaniu odpowiedniej ostrożności mogą korzystać z pozytywnego dorobku orzecznictwa dotyczącego podatku u źródła.

Przywołany wyrok, choć nieprawomocny, jasno przeciwstawił się licznie wydanym interpretacjom indywidualnym. Pozostaje mieć nadzieję, że linia ta będzie kontynuowana przez WSA, a w przyszłości również przez Naczelny Sąd Administracyjny.     

Oczekiwanie na Naczelny Sąd Administracyjny

Orzecznictwo na temat świadczeń o podobnym charakterze w podatku u źródła jest bogate. Mogłoby być ono pomocniczo stosowane przy ustaleniu zakresu zastosowania art. 15e ustawy CIT. Organy podatkowe podchodzą jednak do niego z pewnym dystansem. Obserwując wydane dotychczas interpretacje, można odnieść wrażenie, że ich celem jest zwiększenie efektu fiskalnego przepisów. Takie działanie należy ocenić negatywnie, w szczególności z perspektywy zasady zaufania do organów podatkowych. Interpretowanie podobnych przepisów w różny sposób z pewnością tego zaufania nie pogłębia. Jest także niezgodne z kanonem wykładni.

Oby wyroki sądów administracyjnych, w tym zwłaszcza NSA, które będą w sprawach dotyczących art. 15e ustawy CIT, pozwoliły ujednolicić wykładnię obu analizowanych przepisów.

Niestety, po raz kolejny prawo podatkowe pisane jest w taki sposób, że bez udziału sądów administracyjnych jego właściwe stosowanie przez organy podatkowe okazuje się niemożliwe. O ileż łatwiej byłoby nam funkcjonować w rzeczywistości, w której ustawodawca konstruując nowe przepisy, nie pozostawiałby niepotrzebnych wątpliwości?

Maciej Fiedorczuk – aplikant adwokacki, Senior Analyst

Serdecznie zapraszamy na szkolenie, które odbędzie się 18 czerwca 2019, w godzinach 09:30 – 12:30, w biurze Enodo w Warszawie, przy ul. Łowickiej 62.

Zgłoszenia na szkolenie prosimy wysłać na adres office@enodo.pl

Koszt uczestnictwa w szkoleniu to 150 zł netto/os.

Pozostałe aktualności

18.11.2022

MF uwzględniło nasze postulaty w Objaśnieniach podatkowych dotyczących grup VAT

Ministerstwo Finansów opublikowało długo oczekiwane Objaśnienia podatkowe w zakresie grup VAT. Projekt tego dokumentu nie rozwiązywał ówczesnych problemów, a na dodatek przyniósł kolejne wątpliwości (częściowo pisaliśmy o nich tutaj). Wydanie finalnej wersji Objaśnień zostało poprzedzone konsultacjami podatkowymi, w których wzięliśmy udział. Z satysfakcją informujemy, że wiele ze zgłoszonych przez nas w tej procedurze uwag zostało uwzględnionych. W artykule omawiamy najważniejsze z nich.

Enodo
20.06.2022

Związek usługi budowlanej z nieruchomością a miejsce opodatkowania VAT

W naszym ostatnim artykule zasygnalizowaliśmy trudności związane z ustaleniem miejsca świadczenia usług. Dzisiaj przedstawiamy praktyczne wskazówki pomocne w ustaleniu związku usługi z nieruchomością, a w konsekwencji miejsca opodatkowania VAT.

Enodo
14.04.2022

TSUE: korzystna interpretacja pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla potrzeb VAT

Wydane kilka dni temu orzeczenie TSUE[1] może być bardzo ważne dla praktyki podatkowej w zakresie VAT w Polsce. Dotyczyło ono bowiem wysoce spornej kwestii: jak należy właściwie interpretować dla potrzeb VAT pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Enodo
04.02.2022

Ulepszania Polskiego Ładu ciąg dalszy. Sejm uchwalił nowelizację ustawy o PIT

Uchwalona 27 stycznia br. nowelizacja[1] przewiduje m.in. wdrożenie mechanizmu zaniechania poboru zaliczek w podatku dochodowym od osób fizycznych znanego już z budzącego wiele kontrowersji rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 stycznia 2022 r.  Czy ustawa ostatecznie zniweluje wątpliwości powstające u płatników rozliczających wynagrodzenia swoich pracowników?

Enodo
29.12.2021

Interpretacja ogólna MF: zwolnienie jest, ale nie wiadomo kto może z niego skorzystać

Minister Finansów potwierdził[1], że przewidziane w ustawie o CIT zwolnienie z opodatkowania dywidendy otrzymywanej przez spółki (tzw. parent-subsidiary) może być stosowane także do dywidend wypłacanych przez spółki jawne i komandytowe. Niestety nadal pozostają wątpliwości co do tego, w jaki sposób ustalić grono podatników uprawnionych do zwolnienia.

Enodo
23.11.2021

Onkoodpowiedzialni: listopad pod znakiem problemów zdrowotnych mężczyzn

Kolejna odsłona akcji #ONKOODPOWIEDZIALNI, którą dumnie wspieramy jako partnerzy tego przedsięwzięcia, poświęcona jest profilaktyce, diagnostyce i leczeniu raka gruczołu krokowego i raka jąder. 

Enodo
21.10.2021

Ceny transferowe a COVID-19: co dalej z APA?

W poprzednim artykule przedstawiliśmy Rekomendacje FCT w zakresie alokacji strat oraz kosztów nadzwyczajnych, a także traktowania wsparcia antykryzysowego. Kolejnym istotnym tematem, z którym muszą zmierzyć się polscy podatnicy, jest kwestia aktualności uprzednich porozumień cenowych (APA) w czasach pandemii COVID-19. W niniejszym artykule przedstawiamy główne wnioski dotyczące tego tematu wynikające z prac Forum Cen Transferowych, działającego przy Ministerstwie Finansów.

Enodo
24.09.2021

Kolejne zmiany w przepisach o cenach transferowych – projekt ustawy w Sejmie!

Polski Ład to wciąż gorący temat, również w obszarze cen transferowych! Ostatnio w dwóch artykułach na naszej stronie internetowej opisywaliśmy pozytywne i negatywne dla polskich podatników propozycje zmian w przepisach dotyczących cen transferowych. Artykuły te były oparte o projekt zmian w przepisach o cenach transferowych, który trafiły do prekonsultacji. Dzisiaj wiemy już jak wygląd projekt przepisów, który trafił do Sejmu.

Enodo
27.05.2021

Webinarium: VAT a kary umowne i odszkodowania w branży budowlanej

Serdecznie zapraszamy na bezpłatne szkolenie poświęcone tematyce opodatkowania VAT-em kar umownych i odszkodowań w branży budowlanej. Z naszych obserwacji wynika, że zagadnienie to budzi wiele wątpliwości i praktycznych problemów, dlatego w trakcie spotkania omówimy nie tylko aspekty prawne, ale przede wszystkim skoncentrujemy się praktycznych przypadkach.

Enodo
04.05.2021

Komu opłaca się pozostanie w spółce komandytowej – cz. 2

Objęcie spółki komandytowej opodatkowaniem CIT spowodowało ożywiony ruch na rynku restrukturyzacji spółek komandytowych (o zmianach pisaliśmy w I cz. artykułu). Wielu wspólników z obawy przed podwójnym opodatkowaniem zysków wypracowanych przez spółkę, stara się zrestrukturyzować swoją działalność. Są jednak i tacy, dla których optymalnym rozwiązaniem może okazać się kontynuacja działalności w dotychczasowej formie.

Enodo
08.04.2021

Webinarium: STRATEGIA PODATKOWA 2021. Jak się przygotować?

Serdecznie zapraszamy na webinarium poświęcone sporządzaniu i publikowaniu informacji o realizowanej strategii podatkowej. Przepisy, które weszły w życie 1 stycznia br. nałożyły na dużych podatników obowiązek raportowania, i to już za ubiegły, tj. 2020 rok.

Enodo
25.02.2021

Ceny transferowe, cz. 2 – rozliczenia za 2021 r.

W poprzednim artykule wskazaliśmy na co zwrócić uwagę w kontekście rozliczeń z podmiotami powiązanymi, dotyczących ubiegłego roku. W tej części przybliżamy najważniejsze zmiany w przepisach z zakresu cen transferowych, które weszły w życie w styczniu 2021 r.

Enodo
03.11.2020

Konfiskata prewencyjna: udowodnij własną „niewinność”

Jak wynika z pierwszej części artykułu o konfiskacie prewencyjnej, planowane rozwiązanie z jednej strony wpisuje się w pewien trend zmian w przepisach karnych i karno-skarbowych, stanowiąc niejako domknięcie systemu konfiskaty. Z drugiej strony, ten nowy instrument mający  przeciwdziałać ukrywaniu majątku pochodzącego z przestępstwa, może zawierać rozwiązania, które będą trudne do pogodzenia z podstawowymi zasadami praworządności oraz standardami ochrony podstawowych praw i wolności konstytucyjnych jednostki.

Enodo
23.10.2020

SLIM VAT: nowe zasady ujmowania faktur korygujących

Jednym z rozwiązań upraszczających rozliczenia VAT w projekcie SLIM VAT[1] jest zmiana zasad ujmowania faktur korygujących zmniejszających oraz wprowadzenie do ustawy zasad ujmowania korekt zwiększających.

Enodo