Zwiększenie elastyczności prawa do odliczenia VAT

Zgodnie z przepisami o odliczeniu VAT obowiązującymi od początku 2021 r., podatnik może odliczyć VAT w deklaracji za miesiąc, w którym powstaje prawo do odliczenia lub w jednym z trzech kolejnych rozliczeń miesięcznych (lub dwóch kwartalnych).

W świetle obecnych uregulowań, jeżeli podatnik nie dokonał odliczenia w powyższych terminach, może uwzględnić podatek naliczony, poprzez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Korekta jest możliwa w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Nie raz otrzymywaliśmy zapytania, czy skoro podatek naliczony „na bieżąco” można rozliczyć w wybranym, jednym z kilku możliwych okresów rozliczeniowych, to czy podobnie można postąpić w przypadku dokonywania korekty wstecznej? Niestety, obecnie nie. Korekta może być bowiem dokonana tylko w jednym konkretnym okresie (w którym powstało prawo do odliczenia).

Nowe rozwiązanie przewiduje, że w razie przekroczenia okresu ujmowania faktury zakupowej „na bieżąco”, podatnik rozliczający się miesięcznie będzie miał możliwość dokonania korekty deklaracji za jeden z czterech okresów rozliczeniowych (w rozliczeniu za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego albo w jednym z trzech kolejnych). Okres 5 lat na dokonanie korekty pozostaje bez zmian.

Przyznanie podatnikowi wyboru, w którym z czterech okresów zostanie ujęta kwota podatku naliczonego, jest rozwiązaniem korzystnym, które umożliwi świadome zarządzanie nadwyżką podatku naliczonego (jej efektywnymi zwrotami lub przeniesieniami na inne okresy rozliczeniowe).

Wprowadzenie tego ułatwienia wpłynie też na liczbę składanych korekt deklaracji, co ograniczy obowiązki administracyjne zarówno po stronie podatników, jak i urzędów skarbowych. Dzięki rozszerzeniu liczby okresów, w których można dokonać korekty, w przypadku faktur, dla których prawo do odliczenia powstało w niedużych odstępach czasu, możliwa będzie kumulacja odliczeń VAT w jednej korygowanej deklaracji za wybrany okres rozliczeniowy.

Neutralność w opodatkowaniu importu usług

Uproszczenie zasad odliczania podatku naliczonego z tytułu importu usług jest powrotem do stanu przed 2017 r. i zapewnieniem pełnej neutralności transakcji. Zmiana ta jest bez wątpienia bardzo pożądana.

Przepisy dotyczące rozliczania podatku naliczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (WNT) oraz importu usług budzą kontrowersje od momentu ich nowelizacji w 2017 r. Jak wiadomo, są to transakcje, z tytułu których nabywca jest obowiązany rozliczyć podatek należny. W przypadku importu usług możliwość odliczenia podatku naliczonego w tej samej deklaracji, w której został rozliczony podatek należny, została uwarunkowana uwzględnieniem podatku należnego w deklaracji, w której podatnik jest obowiązany rozliczyć ten podatek nie później, niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.

Często, z niezawinionych przez siebie przyczyn, przedsiębiorcy nie są w stanie uwzględnić podatku należnego we właściwej deklaracji, względnie korekcie właściwej deklaracji, złożonej w wymaganym okresie 3 miesięcy. Zgodnie z obowiązującymi przepisami, podatnik składając korektę po tym okresie musi wstecznie wykazać podatek należny, przy jednoczesnym ujęciu podatku naliczonego „na bieżąco”. Takie podejście, w przypadku gdy korekta powoduje zwiększenie zobowiązania podatnika, skutkuje koniecznością zapłaty odsetek.

Niektóre Wojewódzkie Sądy Administracyjne[1] zaczęły wydawać orzeczenia w których, wbrew literalnemu brzmieniu ustawy o VAT, zezwalają na ujęcie podatku należnego i naliczonego w tej samej deklaracji, nawet po upływie 3-miesięcznego terminu. Takie rozstrzygnięcia są motywowane sprzecznością polskiej ustawy z generalnymi zasadami neutralności i proporcjonalności VAT. Zatem, w przypadku spełnienia przez podatnika wszystkich materialnoprawnych warunków odliczenia oraz dobrej wiary podatnika (brak ryzyka oszustwa podatkowego lub świadomego nadużycia prawa), odsetki również powinny być objęte zakresem neutralności, zatem podatnik powinien mieć prawo do rozpoznania podatku należnego i naliczonego w jednym okresie rozliczeniowym. W tej kwestii nie wypowiedział się jeszcze Naczelny Sąd Administracyjny.

W pakiecie SLIM VAT 2 proponuje się rezygnację z wymogu rozliczenia podatku należnego w terminie 3 miesięcy jako warunku ujęcia podatku należnego i naliczonego w jednej deklaracji podatkowej. Zatem będzie to możliwe jedynie pod warunkiem uwzględnienia kwoty podatku należnego z tytułu transakcji, w deklaracji, w której podatnik jest zobowiązany to uczynić. Zmiana dotyczy tylko importu usług.

Łatwiejszy wybór opcji  opodatkowania w obrocie nieruchomościami

Ustawa o VAT przewiduje zwolnienie z podatku dla dostawy budynków, budowli lub ich części, która ma miejsce po dwóch latach od pierwszego zasiedlenia. Specyfika tego zwolnienia polega na tym, że podatnik może z niego zrezygnować i wybrać opodatkowanie takiej transakcji. Rezygnacja ze zwolnienia jest skuteczna, gdy obie strony transakcji są zarejestrowane jako czynni podatnicy VAT i złożą, przed dniem dokonania dostawy, właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania. Ponadto, oświadczenie musi zawierać imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery NIP stron, a także planowaną datę zawarcia umowy dostawy oraz adres nieruchomości.

Podatnicy zgłaszali, że formalne obowiązki związane z oświadczeniem powodowały utrudnienia w obrocie gospodarczym. Na pewno, złożenie dodatkowego dokumentu w skomplikowanym procesie nabywania nieruchomości stanowi uciążliwość administracyjną. Przykładowo, podatnicy mają wątpliwości, czy złożenie oświadczenia z planowaną datą zawarcia transakcji, która następnie uległa zmianie jest wystarczające i dla bezpieczeństwa często składają je ponownie.

Pakiet SLIM VAT 2 proponuje alternatywę dla dotychczasowej formy oświadczenia. W przypadku, gdy w związku z dostawą budynków, budowli lub ich części dochodzi do zawarcia aktu notarialnego na podstawie odrębnych przepisów, oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania, może być złożone w tym akcie notarialnym.

Forma aktu notarialnego jest konieczna w przypadku przeniesienia własności nieruchomości, zatem gdy dostawa będzie się z tym wiązała, wówczas nie będzie konieczne przygotowanie osobnego dokumentu oświadczenia. Zgodne oświadczenie stron zawarte w akcie notarialnym będzie uznawane przez organy podatkowe.

Treść oświadczenia w akcie notarialnym będzie wymagała jeszcze doprecyzowania w praktyce. MF zauważa, że oznaczenie stron, data zawarcia umowy dostawy nieruchomości, czy też opis nieruchomości (w tym jej adres) już teraz są elementami aktu. Oświadczenie nie musi ich powielać, ale może do nich nawiązywać.

Nie każdy przypadek dostawy budynków, budowli lub ich części wiąże się z zawarciem aktu notarialnego. Dla takich sytuacji jedyną opcją wyboru opodatkowania będzie złożenie osobnego oświadczenia. Dotychczasowa droga będzie jednak nadal powszechnie dostępna,  gdyż proponowane nowe rozwiązanie jest fakultatywne.

[1] Np. nieprawomocny wyrok WSA w Krakowie z 29 września 2017 r., sygn. I SA/Kr 709/17.

Katarzyna Janiak, doradca podatkowy Senior Associate w ENODO Advisors . Specjalizuje się w podatku od towarów i usług.  Jest autorką komentarzy i artykułów o tematyce podatkowej.