29.12.2021 Interpretacja ogólna MF: zwolnienie jest, ale nie wiadomo kto może z niego skorzystać

Minister Finansów potwierdził[1], że przewidziane w ustawie o CIT zwolnienie z opodatkowania dywidendy otrzymywanej przez spółki (tzw. parent-subsidiary) może być stosowane także do dywidend wypłacanych przez spółki jawne i komandytowe. Niestety nadal pozostają wątpliwości co do tego, w jaki sposób ustalić grono podatników uprawnionych do zwolnienia.

Enodo

Interpretacja ogólna potwierdza w zasadzie to, co było dla większości podatników oczywiste. Fakt stosowania zwolnienia dywidendowego, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT do wspólników spółek jawnych oraz komandytowych wynikał wprost z przepisów przejściowych wprowadzających opodatkowanie niektórych spółek jawnych oraz spółek komandytowych podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 13 ust. 3 ustawy nowelizującej zwolnienie przewidziane w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT ma zastosowanie wyłącznie do przychodów z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej lub spółki jawnej wypracowanych od dnia, w którym spółka ta stała się podatnikiem CIT.

Wątpliwości pozostają

Problemem dla większości podatników nie jest jednak ustalenie czy zwolnienie ma zastosowanie, lecz  kto może z niego skorzystać. Jednym z warunków skorzystania ze zwolnienia jest to, by wspólnik posiadał bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki. O ile nie ma większych problemów z ustaleniem tego, czy dany wspólnik spółki kapitałowej posiada nie mniej niż 10% udziałów/akcji spółki kapitałowej, o tyle w przypadku spółek komandytowych i jawnych udziały/akcje w ogóle nie występują. Każdy ze wspólników tych spółek wnosi określony wkład do spółki, w zamian za który otrzymuje ogół praw i obowiązków wspólnika, uprawniający do określonego zysku. Wspólnik A spółki komandytowej może wnieść 1.000 zł do spółki i być uprawnionym do 90% udziału w jej zysku, podczas gdy wspólnik B może wnieść 99.000 zł na kapitał spółki i być uprawnionym do 10% udziału w jej zysku. W przypadku spółki jawnej i komandytowej nie ma więc korelacji pomiędzy ilością udziałów (ogółem praw i obowiązków), kwotą wniesioną na kapitał spółki oraz uprawnieniem do zysku. W tej sytuacji, owe 10% udziałów/akcji w kapitale spółki może być rozpatrywane na co najmniej trzy różne sposoby.

  • Po pierwsze, można odnieść się do ilości wspólników w spółce. Przyjmując, że skoro każdy wspólnik posiada jeden ogół praw i obowiązków w spółce, to procent udziału w kapitale spółki jest równy ilorazowi liczby jeden oraz liczby wspólników. Dla spółki dwuosobowej, każdy wspólnik będzie więc posiadał 50% udziału w kapitale spółki. Za taką wykładnią przemawia treść art. 4a pkt 16 ustawy o CIT, zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o dziale (akcji) - oznacza to również ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3. Podstawiając więc tę definicję pod zapis art. 22 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, ze zwolnienia dywidendowego może skorzystać wspólnik, który posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej/jawnej. W konsekwencji, oznaczałoby to, że wszyscy wspólnicy spółek, które posiadają nie więcej niż dziesięciu wspólników, spełniają ten warunek do skorzystania ze zwolnienia, dopiero bowiem przy jedenastu wspólnikach ich udział w spółce spadłby poniżej progu 10% (1/11).
  • Drugim sposobem liczenia przedmiotowego 10% udziału w kapitale spółki może być odniesienie się do sumy wkładów wniesionych do spółki. W tym przypadku udział wspólnika stanowiłby określony procent jego wkładu w stosunku do sumy wkładów wniesionych do spółki. Takie podejście zostało też zaaprobowane przez organ podatkowy m.in. w interpretacji indywidualnej z 29 listopada 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.480.2021.1.SG, w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska podatnika, który wskazał, że 10% udział kapitałowy należy liczyć proporcjonalnie do wkładów wniesionych do spółki (w tym przypadku było to 99%). Niemniej jednak takie powiązanie udziału w kapitale spółki z wkładami może być w określonych sytuacjach problematyczne. W przeciwieństwie do spółek kapitałowych wkładem do spółki osobowej może być również świadczenie niepieniężne. Przykładowo wspólnik może wnieść wkład o określonej wartości, którego przedmiotem będzie udostępnienie powierzchni biurowej na określony okres (np. 5 lat). Taki wkład musi być oczywiście wyceniony, ale powstaje pytanie czy już w pierwszym roku po ustanowieniu tego wkładu należy uznać, że został on wniesiony? A co jeśli wspólnik wystąpi ze spółki po dwóch latach wycofując wkład? Ponadto w przypadku spółek osobowych wkład nie musi być wniesiony od razu przed zarejestrowaniem (w przeciwieństwie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), co oznacza, że wysokość wkładów ustalonych w umowie może znacznie różnić się od wkładów faktycznie wniesionych. To z kolei może powodować, że próg 10% udziału w kapitale będzie osiągnięty lub nie, w zależności od tego do którego z kapitałów zostanie odniesiony (umówionego czy wniesionego).
  • Trzecią możliwością jest odniesienie 10% udziału w kapitale do prawa udziału w zysku spółki jawnej/komandytowej. Co prawda ustawa wprost odnosi się do udziałów w kapitale spółki, a nie do udziału w zysku (oba te pojęcia są wyraźnie rozróżniane przez ustawę o CIT), jednakże organy podatkowe wydają pozytywne interpretacje potwierdzające, że udział w zysku na poziomie co najmniej 10% oznacza spełnienie ustawowego warunku uprawniającego do skorzystania ze zwolnienia dywidendowego (tak m.in. interpretacja indywidualna z 24 listopada 2021 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.356.2021.2.AT).

Na plus interpretacji ogólnej należy natomiast zaliczyć fakt, że Minister Finansów potwierdził, że do obliczenia dwuletniego okresu posiadania 10% udziału w kapitale spółki należy doliczyć także okres przypadający przed dniem, w którym spółka jawna/komandytowa zostały objęte opodatkowaniem CIT. Wcześniej takie zaliczenie tego okresu było kwestionowane przez organy (tak np. w interpretacji indywidualnej z 30 kwietnia 2021 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.42.2021.2.AP). Natomiast także tu mogą pojawić się praktyczne wątpliwości odnośnie liczenia tego terminu np. w sytuacji zmiany statusu komplementariusza na komandytariusza spółki, co w ostatnim czasie było dość powszechną praktyką.

Należy też podkreślić, że przedmiotowe zwolnienie odnosi się jedynie do wspólników będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, a w przypadku spółek komandytowych dodatkowo dotyczy jedynie komandytariuszy.

Podsumowanie

Jak wynika z powyższej analizy, z uwagi na brak substratu udziałów/akcji w spółkach jawnych i komandytowych istnieją różne warianty liczenia 10% udziału w kapitale spółki. Interpretacja ogólna nie daje natomiast odpowiedzi, który z nich jest właściwy, zaś interpretacje indywidualne zdają się potwierdzać każde z tych podejść. Wygląda więc na to, że kwestia ta wymaga kolejnej interpretacji ogólnej lub też zmian ustawowych, które doprecyzują sposób liczenia 10% udziału w kapitałach spółek jawnej oraz komandytowej.

Benedykt Rubak, radca prawny, doradca podatkowy, Manager w Enodo Advisors. Specjalizuje się w zagadnieniach związanych z restrukturyzacją obciążeń podatkiem dochodowym, ze szczególnym uwzględnieniem podatkowo optymalnych transformacji oraz sprzedaży przedsiębiorstw.

[1] Interpretacja ogólna MF nr DD5.8203.2.2021 z 17 grudnia 2021 r.

Pozostałe aktualności

09.01.2023

KSeF 2024: czas na analizę merytoryczną schemy nowej faktury!

1 grudnia 2022 r. został opublikowany projekt ustawy wprowadzającej obligatoryjny Krajowy System e-Faktur (KSeF) z dniem 1 stycznia 2024 r. (o publikacji projektu ustawy pisaliśmy już tutaj i tutaj). Od 1 stycznia 2022 r. KSeF funkcjonuje już jako opcja fakultatywna, umożliwiająca podatnikom testowanie nowego rozwiązania. Nowa formuła z jednej strony polega na łączeniu się z centralną bazą MF za pomocą interfejsowego oprogramowania, co w praktyce będzie wiązało się z koniecznością integracji używanego systemu księgowego z KSeF. Z drugiej zaś strony wprowadzony zostaje nowy format faktury (ustrukturyzowanej).

Enodo
01.12.2022

KSeF 2024: uwaga na sankcje!

Na stronie Rządowego Centrum Legislacyjnego został opublikowany projekt ustawy dotyczący obligatoryjnego korzystania z Krajowego Systemu e-Faktur. Rozpoczynamy cykl artykułów, w których szczegółowo omówimy kwestie wynikające z projektu. Na ten moment chcielibyśmy zwrócić Państwa uwagę na sankcje związane z niewdrożeniem lub nieprawidłowym korzystaniem z KSeF przez podatników VAT.

Enodo
18.11.2022

MF uwzględniło nasze postulaty w Objaśnieniach podatkowych dotyczących grup VAT

Ministerstwo Finansów opublikowało długo oczekiwane Objaśnienia podatkowe w zakresie grup VAT. Projekt tego dokumentu nie rozwiązywał ówczesnych problemów, a na dodatek przyniósł kolejne wątpliwości (częściowo pisaliśmy o nich tutaj). Wydanie finalnej wersji Objaśnień zostało poprzedzone konsultacjami podatkowymi, w których wzięliśmy udział. Z satysfakcją informujemy, że wiele ze zgłoszonych przez nas w tej procedurze uwag zostało uwzględnionych. W artykule omawiamy najważniejsze z nich.

Enodo
14.11.2022

Rozliczenia w ramach konsorcjum nie podlegają opodatkowaniu VAT

Jak sygnalizowaliśmy w naszym poprzednim artykule [link], stanowisko organów podatkowych w kwestii oceny skutków podatkowych wynikających z przepływów finansowych pomiędzy konsorcjantami, w związku z realizacją wspólnego przedsięwzięcia, jest niejednolite. Dzisiaj przestawiamy rozstrzygnięcie odmienne od tego, które opisywaliśmy tydzień temu, mimo że podjęte na gruncie zbliżonych okoliczności faktycznych.

Enodo
19.10.2022

Czy uchwała NSA rozwiąże problemy interpretacyjne dotyczące stosowania przepisów zawieszających terminy przewidziane w art. 15zzr ustawy covidowej?

W jednym z niedawnych wpisów na naszym blogu poruszaliśmy kwestię możliwego zawieszenia biegu terminów przedawnienia zobowiązań podatkowych wskutek zastosowania art. 15zzr ustawy covidowej. Okazuje się, że to zagadnienie może doczekać się rozstrzygnięcia na poziomie poszerzonego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Enodo
20.06.2022

Związek usługi budowlanej z nieruchomością a miejsce opodatkowania VAT

W naszym ostatnim artykule zasygnalizowaliśmy trudności związane z ustaleniem miejsca świadczenia usług. Dzisiaj przedstawiamy praktyczne wskazówki pomocne w ustaleniu związku usługi z nieruchomością, a w konsekwencji miejsca opodatkowania VAT.

Enodo
14.04.2022

TSUE: korzystna interpretacja pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla potrzeb VAT

Wydane kilka dni temu orzeczenie TSUE[1] może być bardzo ważne dla praktyki podatkowej w zakresie VAT w Polsce. Dotyczyło ono bowiem wysoce spornej kwestii: jak należy właściwie interpretować dla potrzeb VAT pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Enodo
04.02.2022

Ulepszania Polskiego Ładu ciąg dalszy. Sejm uchwalił nowelizację ustawy o PIT

Uchwalona 27 stycznia br. nowelizacja[1] przewiduje m.in. wdrożenie mechanizmu zaniechania poboru zaliczek w podatku dochodowym od osób fizycznych znanego już z budzącego wiele kontrowersji rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 stycznia 2022 r.  Czy ustawa ostatecznie zniweluje wątpliwości powstające u płatników rozliczających wynagrodzenia swoich pracowników?

Enodo
23.11.2021

Onkoodpowiedzialni: listopad pod znakiem problemów zdrowotnych mężczyzn

Kolejna odsłona akcji #ONKOODPOWIEDZIALNI, którą dumnie wspieramy jako partnerzy tego przedsięwzięcia, poświęcona jest profilaktyce, diagnostyce i leczeniu raka gruczołu krokowego i raka jąder. 

Enodo
21.10.2021

Ceny transferowe a COVID-19: co dalej z APA?

W poprzednim artykule przedstawiliśmy Rekomendacje FCT w zakresie alokacji strat oraz kosztów nadzwyczajnych, a także traktowania wsparcia antykryzysowego. Kolejnym istotnym tematem, z którym muszą zmierzyć się polscy podatnicy, jest kwestia aktualności uprzednich porozumień cenowych (APA) w czasach pandemii COVID-19. W niniejszym artykule przedstawiamy główne wnioski dotyczące tego tematu wynikające z prac Forum Cen Transferowych, działającego przy Ministerstwie Finansów.

Enodo
24.09.2021

Kolejne zmiany w przepisach o cenach transferowych – projekt ustawy w Sejmie!

Polski Ład to wciąż gorący temat, również w obszarze cen transferowych! Ostatnio w dwóch artykułach na naszej stronie internetowej opisywaliśmy pozytywne i negatywne dla polskich podatników propozycje zmian w przepisach dotyczących cen transferowych. Artykuły te były oparte o projekt zmian w przepisach o cenach transferowych, który trafiły do prekonsultacji. Dzisiaj wiemy już jak wygląd projekt przepisów, który trafił do Sejmu.

Enodo
27.05.2021

Webinarium: VAT a kary umowne i odszkodowania w branży budowlanej

Serdecznie zapraszamy na bezpłatne szkolenie poświęcone tematyce opodatkowania VAT-em kar umownych i odszkodowań w branży budowlanej. Z naszych obserwacji wynika, że zagadnienie to budzi wiele wątpliwości i praktycznych problemów, dlatego w trakcie spotkania omówimy nie tylko aspekty prawne, ale przede wszystkim skoncentrujemy się praktycznych przypadkach.

Enodo
04.05.2021

Komu opłaca się pozostanie w spółce komandytowej – cz. 2

Objęcie spółki komandytowej opodatkowaniem CIT spowodowało ożywiony ruch na rynku restrukturyzacji spółek komandytowych (o zmianach pisaliśmy w I cz. artykułu). Wielu wspólników z obawy przed podwójnym opodatkowaniem zysków wypracowanych przez spółkę, stara się zrestrukturyzować swoją działalność. Są jednak i tacy, dla których optymalnym rozwiązaniem może okazać się kontynuacja działalności w dotychczasowej formie.

Enodo
08.04.2021

Webinarium: STRATEGIA PODATKOWA 2021. Jak się przygotować?

Serdecznie zapraszamy na webinarium poświęcone sporządzaniu i publikowaniu informacji o realizowanej strategii podatkowej. Przepisy, które weszły w życie 1 stycznia br. nałożyły na dużych podatników obowiązek raportowania, i to już za ubiegły, tj. 2020 rok.

Enodo
25.02.2021

Ceny transferowe, cz. 2 – rozliczenia za 2021 r.

W poprzednim artykule wskazaliśmy na co zwrócić uwagę w kontekście rozliczeń z podmiotami powiązanymi, dotyczących ubiegłego roku. W tej części przybliżamy najważniejsze zmiany w przepisach z zakresu cen transferowych, które weszły w życie w styczniu 2021 r.

Enodo
03.11.2020

Konfiskata prewencyjna: udowodnij własną „niewinność”

Jak wynika z pierwszej części artykułu o konfiskacie prewencyjnej, planowane rozwiązanie z jednej strony wpisuje się w pewien trend zmian w przepisach karnych i karno-skarbowych, stanowiąc niejako domknięcie systemu konfiskaty. Z drugiej strony, ten nowy instrument mający  przeciwdziałać ukrywaniu majątku pochodzącego z przestępstwa, może zawierać rozwiązania, które będą trudne do pogodzenia z podstawowymi zasadami praworządności oraz standardami ochrony podstawowych praw i wolności konstytucyjnych jednostki.

Enodo
23.10.2020

SLIM VAT: nowe zasady ujmowania faktur korygujących

Jednym z rozwiązań upraszczających rozliczenia VAT w projekcie SLIM VAT[1] jest zmiana zasad ujmowania faktur korygujących zmniejszających oraz wprowadzenie do ustawy zasad ujmowania korekt zwiększających.

Enodo